Segnaliamo la sentenza n. 30626 del 13 ottobre 2020 (con motivazioni depositate in data 3 novembre 2020), con cui la Suprema Corte è tornata a pronunciarsi in merito al rapporto sussistente tra il reato di omesso versamento d’iva di cui all’art. 10-ter del d.lgs. 74/2000 e l’obbligo vigente in capo al datore di lavoro di corrispondere la retribuzione ai dipendenti.
La vicenda è quella di un’imprenditrice di Perugia condannata in quanto non provvedeva a versare, entro i termini di legge, l’imposta sul valore aggiunto dovuta all’Erario dalla società di cui era legale rappresentante.
La ricorrente lamentava che i giudici di merito non avrebbero considerato la situazione di crisi finanziaria in cui versava la società amministrata che non permetteva di soddisfare tutte le pretese creditorie ed al contempo l’obbligo in capo all’imprenditore di provvedere prioritariamente al pagamento di maestranze e fornitori, in ragione della loro natura di crediti previlegiati ai sensi dell’art. 2777 c.c. rispetto ai crediti erariali e contributivi di cui all’art. 2778 c.c.
Secondo la tesi del ricorrente, se l’imprenditrice non avesse soddisfatto preliminarmente i crediti da lavoro dipendente per provvedere in via preventiva al pagamento dei crediti erariali e contribuitivi, si sarebbe configurato in capo al legale rappresentante il reato di bancarotta preferenziale in caso di successivo fallimento.
Conclude il ricorrente affermando che il reato di omesso versamento d’iva non sussiste nel caso di specie per carenza dell’elemento soggettivo richiesto dalla norma incriminatrice o, in alternativa, per l’esimente della forza maggiore.
I rilievi sollevati dall’imputata non sono tuttavia ritenuti meritevoli di pregio dalla Suprema Corte, che (richiamando una recente pronuncia in materia di omesso versamento di ritenute dovute o certificate; Cass. Pen. Sez. III n. 36421/2019) precisa come il debito verso l’Erario per il versamento delle imposte sia il solo a ricevere, per scelta espressa del Legislatore, tutela in sede penale tramite una fattispecie incriminatrice.
Secondo la pronuncia in commento, l’imprenditore, dunque, anche in caso di crisi aziendale, non potrà limitarsi ad addurre l’esistenza di ulteriori crediti aventi privilegio di grado anteriore, ma sarà tenuto a: i) ripartire le risorse in modo tale da poter assolvere il debito fiscale anche qualora ciò comporti l’impossibilità di pagare le retribuzioni nel loro intero ammontare; ii) se necessario, provvedere al pagamento delle imposte anche attingendo al suo patrimonio personale.
La Corte conclude ribadendo il principio secondo cui l’eventuale esistenza di crediti aventi privilegio di grado anteriore rispetto a quello tributario non determina, neppure in presenza di uno stato di insolvenza, l’inesigibilità della condotta di versamento dell’imposta sul valore aggiunto, obbligo a cui l’imprenditore è tenuto a far fronte stante il carattere personale dell’obbligazione tributaria e la preferenza che il Legislatore ha accordato ad essa attraverso la previsione di una sanzione penale.
Si può ravvisare come le conclusioni a cui è giunta la Suprema Corte muovano da un iter argomentativo già percorso dalla giurisprudenza di legittimità con la sentenza n. 52971/2018 (seppure non richiamata espressamente) secondo cui l’ordine di preferenza previsto dalla Legge (nel senso che il pagamento dei crediti da lavoro dipendente è imposto con priorità ex art. 2777 c.c. rispetto ai crediti erariali e contributivi di cui all’art. 2778 c.c.) deve essere rispettato nell’ambito delle procedure esecutive e fallimentari, ma non può essere richiamato in contesti in cui ancora non opera il principio della par condicio creditorum.
Peraltro, con la sentenza in commento, la Corte coglie l’occasione per ribadire anche alcuni punti fermi affinché lo stato di crisi possa rilevare come causa di forza maggiore ex art. 45 c.p. e cioè:
- lo stato di crisi non sia imputabile all’imprenditore, ma deve essere stato determinato da cause indipendenti dalla sua volontà;
- la crisi in cui versa l’impresa non possa essere fronteggiata tramite il ricorso a misure idonee da valutarsi in concreto.
Ancora una volta, dunque, la Suprema Corte circoscrive le condizioni affinché lo stato di crisi possa valere come scriminante rispetto all’omissione contributiva.
Nella sentenza in commento, si rinvengono tuttavia alcuni passaggi non condivisibili e parzialmente in contrasto con precedenti pronunce in materia. E ciò, in particolare, laddove si afferma che l’imprenditore debba provvedere al pagamento integrale dei tributi anche “a costo” di non versare parte delle retribuzioni ai dipendenti. Infatti, la giurisprudenza di legittimità, seppur attraverso altro iter argomentativo (che appunto non faceva leva sull’ordine di preferenza dei crediti previsto dal codice civile), aveva già chiarito come la scelta di pagare lo stipendio dei lavoratori piuttosto che le imposte potesse escludere la sussistenza dell’elemento soggettivo richiesto dalla norma incriminatrice quando tale decisione derivi dalla convinzione che gli stessi dipendenti necessitassero dell’immediata corresponsione di “mezzi di sostentamento necessari” per loro e per le loro famiglie (si veda Cassazione penale sez. III, 23 novembre 2017, n. 6737 in materia di omesso versamento di ritenute dovute o certificate) oppure quando tale scelta sia stata assunta in una prospettiva di continuità aziendale e nella convinzione che tale opzione avrebbe consentito la prosecuzione dell’attività d’impresa (si veda Cassazione penale sez. III, 05 giugno 2019, n. 42522).
In conclusione, la sentenza in commento, seppur si incastri agevolmente tra le altre pronunce in materia con riferimento a quanto espresso circa l’esimente dello stato di crisi, desta forti perplessità laddove puntualizza che l’imprenditore che si trovi in difficoltà debba provvedere al versamento dei tributi anche “al costo” di non corrispondere interamente le retribuzioni, collocandosi più in ottica punitiva che di ragionevolezza.
CRISI D’IMPRESA ED OMESSO VERSAMENTO D’IVA
Segnaliamo la sentenza n. 30626 del 13 ottobre 2020 (con motivazioni depositate in data 3 novembre 2020), con cui la Suprema Corte è tornata a pronunciarsi in merito al rapporto sussistente tra il reato di omesso versamento d’iva di cui all’art. 10-ter del d.lgs. 74/2000 e l’obbligo vigente in capo al datore di lavoro di corrispondere la retribuzione ai dipendenti.
La vicenda è quella di un’imprenditrice di Perugia condannata in quanto non provvedeva a versare, entro i termini di legge, l’imposta sul valore aggiunto dovuta all’Erario dalla società di cui era legale rappresentante.
La ricorrente lamentava che i giudici di merito non avrebbero considerato la situazione di crisi finanziaria in cui versava la società amministrata che non permetteva di soddisfare tutte le pretese creditorie ed al contempo l’obbligo in capo all’imprenditore di provvedere prioritariamente al pagamento di maestranze e fornitori, in ragione della loro natura di crediti previlegiati ai sensi dell’art. 2777 c.c. rispetto ai crediti erariali e contributivi di cui all’art. 2778 c.c.
Secondo la tesi del ricorrente, se l’imprenditrice non avesse soddisfatto preliminarmente i crediti da lavoro dipendente per provvedere in via preventiva al pagamento dei crediti erariali e contribuitivi, si sarebbe configurato in capo al legale rappresentante il reato di bancarotta preferenziale in caso di successivo fallimento.
Conclude il ricorrente affermando che il reato di omesso versamento d’iva non sussiste nel caso di specie per carenza dell’elemento soggettivo richiesto dalla norma incriminatrice o, in alternativa, per l’esimente della forza maggiore.
I rilievi sollevati dall’imputata non sono tuttavia ritenuti meritevoli di pregio dalla Suprema Corte, che (richiamando una recente pronuncia in materia di omesso versamento di ritenute dovute o certificate; Cass. Pen. Sez. III n. 36421/2019) precisa come il debito verso l’Erario per il versamento delle imposte sia il solo a ricevere, per scelta espressa del Legislatore, tutela in sede penale tramite una fattispecie incriminatrice.
Secondo la pronuncia in commento, l’imprenditore, dunque, anche in caso di crisi aziendale, non potrà limitarsi ad addurre l’esistenza di ulteriori crediti aventi privilegio di grado anteriore, ma sarà tenuto a: i) ripartire le risorse in modo tale da poter assolvere il debito fiscale anche qualora ciò comporti l’impossibilità di pagare le retribuzioni nel loro intero ammontare; ii) se necessario, provvedere al pagamento delle imposte anche attingendo al suo patrimonio personale.
La Corte conclude ribadendo il principio secondo cui l’eventuale esistenza di crediti aventi privilegio di grado anteriore rispetto a quello tributario non determina, neppure in presenza di uno stato di insolvenza, l’inesigibilità della condotta di versamento dell’imposta sul valore aggiunto, obbligo a cui l’imprenditore è tenuto a far fronte stante il carattere personale dell’obbligazione tributaria e la preferenza che il Legislatore ha accordato ad essa attraverso la previsione di una sanzione penale.
Si può ravvisare come le conclusioni a cui è giunta la Suprema Corte muovano da un iter argomentativo già percorso dalla giurisprudenza di legittimità con la sentenza n. 52971/2018 (seppure non richiamata espressamente) secondo cui l’ordine di preferenza previsto dalla Legge (nel senso che il pagamento dei crediti da lavoro dipendente è imposto con priorità ex art. 2777 c.c. rispetto ai crediti erariali e contributivi di cui all’art. 2778 c.c.) deve essere rispettato nell’ambito delle procedure esecutive e fallimentari, ma non può essere richiamato in contesti in cui ancora non opera il principio della par condicio creditorum.
Peraltro, con la sentenza in commento, la Corte coglie l’occasione per ribadire anche alcuni punti fermi affinché lo stato di crisi possa rilevare come causa di forza maggiore ex art. 45 c.p. e cioè:
Ancora una volta, dunque, la Suprema Corte circoscrive le condizioni affinché lo stato di crisi possa valere come scriminante rispetto all’omissione contributiva.
Nella sentenza in commento, si rinvengono tuttavia alcuni passaggi non condivisibili e parzialmente in contrasto con precedenti pronunce in materia. E ciò, in particolare, laddove si afferma che l’imprenditore debba provvedere al pagamento integrale dei tributi anche “a costo” di non versare parte delle retribuzioni ai dipendenti. Infatti, la giurisprudenza di legittimità, seppur attraverso altro iter argomentativo (che appunto non faceva leva sull’ordine di preferenza dei crediti previsto dal codice civile), aveva già chiarito come la scelta di pagare lo stipendio dei lavoratori piuttosto che le imposte potesse escludere la sussistenza dell’elemento soggettivo richiesto dalla norma incriminatrice quando tale decisione derivi dalla convinzione che gli stessi dipendenti necessitassero dell’immediata corresponsione di “mezzi di sostentamento necessari” per loro e per le loro famiglie (si veda Cassazione penale sez. III, 23 novembre 2017, n. 6737 in materia di omesso versamento di ritenute dovute o certificate) oppure quando tale scelta sia stata assunta in una prospettiva di continuità aziendale e nella convinzione che tale opzione avrebbe consentito la prosecuzione dell’attività d’impresa (si veda Cassazione penale sez. III, 05 giugno 2019, n. 42522).
In conclusione, la sentenza in commento, seppur si incastri agevolmente tra le altre pronunce in materia con riferimento a quanto espresso circa l’esimente dello stato di crisi, desta forti perplessità laddove puntualizza che l’imprenditore che si trovi in difficoltà debba provvedere al versamento dei tributi anche “al costo” di non corrispondere interamente le retribuzioni, collocandosi più in ottica punitiva che di ragionevolezza.