Pubblichiamo la nota di sintesi del Prof. Francesco Ardito alla sentenza emessa dalla Cassazione, sez. III penale, 10 settembre 2020 – 14 ottobre 2020, n. 28488.
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La sentenza in commento conferma alcuni principi, in senso estremamente punitivo per il contribuente, da tempo affermati dalla giurisprudenza della Suprema Corte in tema di omesso versamento I.v.a..
Innanzitutto, viene precisato che la crisi di liquidità può integrare la forza maggiore, quale causa di esclusione della colpevolezza, solo laddove si tratti di impossibilità assoluta e non di semplice maggiore difficoltà di porre in essere la condotta omessa. Da ciò consegue che: la sussistenza della forza maggiore richiede necessariamente che non vi sia alcun margine di scelta per il contribuente, trattandosi di un reato a dolo generico per il quale, quindi, è sufficiente ad integrarlo la coscienza e volontà di non versare all’Erario quanto dovuto nel termine; la mancanza della provvista non integra la forza maggiore quando è il frutto di una scelta imprenditoriale volta a fronteggiare la crisi di liquidità; la sussistenza della forza maggiore è ancorata a fatti in alcun modo imputabili all’imprenditore che non ha potuto porvi rimedio tempestivamente, per cause indipendenti dalla sua volontà.
Si tratta di un’interpretazione che, facendo leva sul dolo generico, restringe in limiti angusti la rilevanza della crisi di liquidità quale causa di forza maggiore.
L’altro aspetto affrontato è quello del pagamento rateale del debito tributario, in riferimento alla previsione di cui al secondo comma dell’art. 12-bis del d.lgs. n. 74/2000 secondo cui la confisca (e, quindi, il sequestro preventivo) diretta o di valore dei beni costituenti prodotto o profitto del reato <<non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all’Erario anche in presenza di sequestro>>.
Al di là delle imperfezioni lessicali, il testo della norma non può essere inteso se non nel senso che la confisca (come il sequestro) può essere adottata anche a fronte del formale impegno assunto a pagare, producendo però i suoi effetti solo qualora si verifichi l’evento futuro e incerto costituito dal mancato pagamento. Ne consegue che il sequestro preventivo e la confisca devono essere conservati sino all’integrale pagamento di quanto dovuto, potendo le rate versate rilevare solo ai fini di una riquantificazione della misura, così da evitare che il mantenimento del sequestro preventivo in vista della confisca, nonostante l’intervenuto pagamento del debito tributario, determini un’inammissibile duplicazione di sanzione.
Nella prassi applicativa si pone il problema del contribuente infedele che proprio perché il suo patrimonio è stata attinto da un sequestro preventivo, si trova nell’impossibilità di poter adempiere al pagamento delle rate, pur volendo procedere in tal senso e manifestando la propria disponibilità a tale adempimento. Sul punto la Suprema Corte ribadisce che il formale impegno del contribuente deve essere necessariamente accompagnato dal pagamento di almeno parte del debito tributario e solo dopo tale pagamento l’Autorità giudiziaria potrà procedere alla riduzione del sequestro per la parte in cui all’impegno ha fatto seguito l’effettivo pagamento de debito tributario.
Si tratta, però, di una criticità che può essere superata alla luce della generale previsione di cui all’art. 85 disp. att. c.p.p., per cui, a fronte di un’istanza di dissequestro, non sembra vi siano ostacoli al suo accoglimento, ma il dissequestro (totale o parziale) sarebbe vincolato al pagamento del debito tributario e, in tal senso, il giudice potrebbe anche prevedere un’idonea cauzione. Altra soluzione possibile appare la nomina di un terzo soggetto quale amministratore giudiziario dei beni e delle somme in sequestro con l’incarico di procedere al pagamento di quanto dovuto.
Infine, sia pur incidenter tantum, la Suprema Corte afferma che il profitto del reato tributario, ai fini del sequestro preventivo in funzione della confisca, si identifica non solo nel quantum evaso ma tenendo conto anche delle sanzioni applicate e degli interessi. Sul punto la giurisprudenza si era espressa in senso contrario delimitando il concetto di profitto del reato all’importo dell’imposta evasa o non versata o sottratta oppure all’indebito rimborso ottenuto a seguito della condotta illecita (Cass., 22 novembre 2012, n. 45735; Cass., 16 giugno 2015, n. 24965; Cass., 16 febbraio 2015, n. 6705). La sola decisione nella quale il concetto di profitto confiscabile è stato esteso sino a ricomprendervi le sanzioni e gli interessi, riguardava il delitto di cui all’art. 11, d.lgs. 74/2000 che punisce la sottrazione all’esecuzione esattoriale non solo delle imposte ma anche degli interessi e delle sanzioni amministrative relative a dette imposte potendosi, allora, computare anche questi accessori al fine di determinare il valore confiscabile (Cass., ss.uu, 23 marzo 2013, n. 18374).
Non appare, quindi, condivisibile l’orientamento espresso dalla Suprema Corte nella sentenza in commento, mentre appare logico e coerente sostenere che il profitto confiscabile in conseguenza dei reati tributari, con l’unica eccezione della sottrazione fraudolenta, debba essere individuato nella sola imposta evasa e non possa in ogni caso essere confuso con il più ampio concetto di debito tributario inclusivo (questo sì) di imposta, sanzioni e interessi.
Francesco Ardito
Solo l’integrale pagamento del debito tributario può determinare la revoca del sequestro preventivo.
Pubblichiamo la nota di sintesi del Prof. Francesco Ardito alla sentenza emessa dalla Cassazione, sez. III penale, 10 settembre 2020 – 14 ottobre 2020, n. 28488.
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La sentenza in commento conferma alcuni principi, in senso estremamente punitivo per il contribuente, da tempo affermati dalla giurisprudenza della Suprema Corte in tema di omesso versamento I.v.a..
Innanzitutto, viene precisato che la crisi di liquidità può integrare la forza maggiore, quale causa di esclusione della colpevolezza, solo laddove si tratti di impossibilità assoluta e non di semplice maggiore difficoltà di porre in essere la condotta omessa. Da ciò consegue che: la sussistenza della forza maggiore richiede necessariamente che non vi sia alcun margine di scelta per il contribuente, trattandosi di un reato a dolo generico per il quale, quindi, è sufficiente ad integrarlo la coscienza e volontà di non versare all’Erario quanto dovuto nel termine; la mancanza della provvista non integra la forza maggiore quando è il frutto di una scelta imprenditoriale volta a fronteggiare la crisi di liquidità; la sussistenza della forza maggiore è ancorata a fatti in alcun modo imputabili all’imprenditore che non ha potuto porvi rimedio tempestivamente, per cause indipendenti dalla sua volontà.
Si tratta di un’interpretazione che, facendo leva sul dolo generico, restringe in limiti angusti la rilevanza della crisi di liquidità quale causa di forza maggiore.
L’altro aspetto affrontato è quello del pagamento rateale del debito tributario, in riferimento alla previsione di cui al secondo comma dell’art. 12-bis del d.lgs. n. 74/2000 secondo cui la confisca (e, quindi, il sequestro preventivo) diretta o di valore dei beni costituenti prodotto o profitto del reato <<non opera per la parte che il contribuente si impegna a versare all’Erario anche in presenza di sequestro>>.
Al di là delle imperfezioni lessicali, il testo della norma non può essere inteso se non nel senso che la confisca (come il sequestro) può essere adottata anche a fronte del formale impegno assunto a pagare, producendo però i suoi effetti solo qualora si verifichi l’evento futuro e incerto costituito dal mancato pagamento. Ne consegue che il sequestro preventivo e la confisca devono essere conservati sino all’integrale pagamento di quanto dovuto, potendo le rate versate rilevare solo ai fini di una riquantificazione della misura, così da evitare che il mantenimento del sequestro preventivo in vista della confisca, nonostante l’intervenuto pagamento del debito tributario, determini un’inammissibile duplicazione di sanzione.
Nella prassi applicativa si pone il problema del contribuente infedele che proprio perché il suo patrimonio è stata attinto da un sequestro preventivo, si trova nell’impossibilità di poter adempiere al pagamento delle rate, pur volendo procedere in tal senso e manifestando la propria disponibilità a tale adempimento. Sul punto la Suprema Corte ribadisce che il formale impegno del contribuente deve essere necessariamente accompagnato dal pagamento di almeno parte del debito tributario e solo dopo tale pagamento l’Autorità giudiziaria potrà procedere alla riduzione del sequestro per la parte in cui all’impegno ha fatto seguito l’effettivo pagamento de debito tributario.
Si tratta, però, di una criticità che può essere superata alla luce della generale previsione di cui all’art. 85 disp. att. c.p.p., per cui, a fronte di un’istanza di dissequestro, non sembra vi siano ostacoli al suo accoglimento, ma il dissequestro (totale o parziale) sarebbe vincolato al pagamento del debito tributario e, in tal senso, il giudice potrebbe anche prevedere un’idonea cauzione. Altra soluzione possibile appare la nomina di un terzo soggetto quale amministratore giudiziario dei beni e delle somme in sequestro con l’incarico di procedere al pagamento di quanto dovuto.
Infine, sia pur incidenter tantum, la Suprema Corte afferma che il profitto del reato tributario, ai fini del sequestro preventivo in funzione della confisca, si identifica non solo nel quantum evaso ma tenendo conto anche delle sanzioni applicate e degli interessi. Sul punto la giurisprudenza si era espressa in senso contrario delimitando il concetto di profitto del reato all’importo dell’imposta evasa o non versata o sottratta oppure all’indebito rimborso ottenuto a seguito della condotta illecita (Cass., 22 novembre 2012, n. 45735; Cass., 16 giugno 2015, n. 24965; Cass., 16 febbraio 2015, n. 6705). La sola decisione nella quale il concetto di profitto confiscabile è stato esteso sino a ricomprendervi le sanzioni e gli interessi, riguardava il delitto di cui all’art. 11, d.lgs. 74/2000 che punisce la sottrazione all’esecuzione esattoriale non solo delle imposte ma anche degli interessi e delle sanzioni amministrative relative a dette imposte potendosi, allora, computare anche questi accessori al fine di determinare il valore confiscabile (Cass., ss.uu, 23 marzo 2013, n. 18374).
Non appare, quindi, condivisibile l’orientamento espresso dalla Suprema Corte nella sentenza in commento, mentre appare logico e coerente sostenere che il profitto confiscabile in conseguenza dei reati tributari, con l’unica eccezione della sottrazione fraudolenta, debba essere individuato nella sola imposta evasa e non possa in ogni caso essere confuso con il più ampio concetto di debito tributario inclusivo (questo sì) di imposta, sanzioni e interessi.
Francesco Ardito